TVA, redevance et hôpital, quelle actualité ?

FlickR - Ministère des Finances - luc legayDeux questions fiscales concernant les établissements de santé ont récemment retenu mon attention. La première concerne le régime de TVA applicable aux prestations de fournitures de services de télévision payants aux patients hospitalisés dans l’hypothèse où la prestation de services est fournie par des sociétés de gestion privées agissant dans le cadre d’une délégation de service public servant d’interface entre les télédistributeurs et les patients hospitalisés. La seconde question, à mon sens plus intéressante sur le plan pratique comme théorique, a trait à l’application discutée de l’exonération de TVA des frais d’hospitalisation et de traitement aux redevances de mise à disposition de matériels et de personnel versées par des médecins à un centre de radiothérapie.

Si la lecture du précédent paragraphe n’a pas encore fait fuir le nombre total de mes lecteurs, je m’en réjouis. Poursuivons.

Dans une réponse ministérielle du 16 juin 2009 ((Rép. Min. Gaultier n°41881, JO AN 16 juin 2009.)), l’Administration a eu l’occasion de préciser le premier point. Dans cette hypothèse, bénéficient du taux réduit de 5,5%, l’abonnement collectif souscrit par les sociétés en cause auprès des télédistributeurs, d’une part, et la quote-part représentative de cet abonnement facturée au client sous réserve qu’elle soit distinctement identifiée sur la facture (Art. 279 octies du code général des impôts), d’autre part.

En revanche, la location de matériels ou toute autre opération dissociable de l’abonnement demeure bien entendu toujours soumise au taux qui lui est propre. Dans l’hypothèse où aucune refacturation d’abonnement payant n’intervient, la prestation s’analyse en une location de matériel soumise au taux normal de la TVA, soit 19,6% ((Cf. TA Paris, 1ère sect., 3ème ch., 17 février 2006, n°9904045, Sté Isis Losema : Dr. Fisc. 2007, n°26, comm. 680. – Cf. également Dr. Fisc. 1993, n°24, comm. 1234.)).

Concernant la redevance audiovisuelle, si la société de gestion loue à un établissement hospitalier des appareils récepteurs de télévision, cette location ne donne pas lieu au paiement de la redevance audiovisuelle en application de l’instruction du 5 juillet 2005 publiée au Bulletin officiel des impôts 3 P-3-05.

En revanche, si la location est directement consentie par cette société aux patients de l’établissement hospitalier, elle doit être soumise à la redevance audiovisuelle suivant les règles applicables aux entreprises de locations d’appareils récepteurs de télévision.

En effet, en vertu du 3° de l’article 1605 ter du code général des impôts (CGI), l’exonération ne bénéficie qu’aux établissements de santé visés par l’article L.321-1 du code de l’action sociale et des familles. Ainsi, lorsqu’une société de gestion a l’exclusivité de l’installation et de la gestion des téléviseurs au sein d’un hôpital, cette société reste soumise à la redevance audiovisuelle dès lors qu’elle facture un accès à un bouquet de chaînes qui comprend, outre la quote-part représentative de l’abonnement à ce bouquet, la mise à disposition des téléviseurs.

Second point. Par décision du 31 décembre 2008 ((CE, 31 décembre 2008, Sté Iridis Nord, n°306091.)), le Conseil d’Etat s’est prononcé sur la question de savoir si une société exploitant des centres de radiothérapie pouvait bénéficier de l’exonération de TVA portant sur les frais d’hospitalisation et de traitement, y compris les frais de mise à disposition d’une chambre individuelle, laquelle exonération – prévue par les dispositions de l’article 261, 4, 1° bis du CGI – concerne les établissements de santé privés.

La société IRIDIS NORD, qui revendiquait le bénéfice de cette exonération, exploitait des centres dans lesquels exerçaient des médecins spécialisés dans le traitement des tumeurs cancéreuses. Elle mettait à disposition des médecins du personnel, ainsi que des locaux aménagés et équipés de matériels, moyennant des redevances correspondant à 70% des honoraires versés aux médecins par les patients.

Le premier intérêt de cette décision, c’est que, au plan théorique tout d’abord, l’interprétation de l’article 261, 4, 1° bis du CGI avait jusqu’à présent donné lieu à très peu de jurisprudence, celle-ci se limitant à la question de l’assujetissement des suppléments pour chambres individuelles, avant que l’article précité se prononce lui-même en faveur de l’exonération ((CE, Sect., avis, 31 mai 2000, min. c/ Sté d’exploitation de la clinique Lafourcade, n°216836 : Dr. fisc. 2000, n°30-35, comm. 620, concl. J. Courtial ; JCP G 2000, II 2869 ; RJF 2000, n° 1069.)).

Aussi, et comme l’a relevé le commissaire du Gouvernement Nathalie Escaut dans ses conclusions, cet article a été pris pour la transposition des dispositions de l’article 13 A, b de la 6ème directive européenne sur l’interprétation desquelles la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) a développé une abondante jurisprudence. Le b de l’article 13 A de la 6ème directive est plus précis que la législation nationale dans la mesure où il indique que l’exonération porte sur « l’hospitalisation et les soins médicaux ainsi que les opérations qui leur sont étroitement liées ».

Etait-il dès lors possible et légitime d’assimiler aux traitements eux-mêmes des prestations de mise à disposition, au profit de médecins, de moyens techniques et en personnel, rémunérées par une redevance ? La réponse négative semble s’imposer d’évidence. Admettre la solution contraire aurait impliquer une interprétation extrêmement large de cette notion dans la mesure où les prestations étaient fournies, non aux patients, mais aux médecins eux-mêmes. Or, il ressort d’une jurisprudence constante de la CJCE que ce texte est d’interprétation stricte.

Au plan pratique, ensuite, l’intérêt de cette décision est de faire comprendre que les prestations de mise à disposition de moyens n’ont que très indirectement un but thérapeutique, faute que leur objet même soit de donner des soins à la personne. Ces prestations y concourent certes mais elles en sont détachables.

On remarquera enfin que l’Administration fiscale a pris acte de cette décision dans une instruction du 13 février 2009.